Aufhebung der Vermögensbindungsklausel im Rahmen von Satzungsänderungen

Aufhebung der Vermögensbindungsklausel im Rahmen von Satzungsänderungen

Der BFH hat mit Urteil V R 27/23 vom 20.11.2025 eine bedeutende Entscheidung zur nachträglichen Aufhebung des Grundsatzes der satzungsmäßigen Vermögensbindung (§ 55 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 AO, § 61 AO) getroffen. Die Entscheidung verdeutlicht die weitreichenden Auswirkungen der nachträglichen Abänderung oder dem nachträglichen Wegfall der Vermögensbindungsklausel gemäß § 61 Abs. 3 AO, die in der Rechtsfolge zur zehnjährig rückwirkenden Nachversteuerung führen kann.

Zehnjährige Nachversteuerung bei nachträglichem Wegfall der satzungsmäßigen Vermögensbindung

Voraussetzung der Gewährung der Steuerbegünstigungen für gemeinnützige Körperschaften ist u.a. gemäß § 55 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 AO die Einhaltung des Grundsatzes der Vermögensbindung. Dieser Grundsatz der Vermögensbindung muss sich gemäß § 61 AO auch entsprechend in der Satzung wiederfinden, siehe jüngst zu den Anforderungen an die satzungsmäßige Vermögensbindung BFH-Urt. V R 10/24 v. 20.11.2025. Fällt die Bestimmung über die Vermögensbindung nachträglich weg oder wird diese so geändert, dass sie den Anforderungen des § 55 Abs. 1 Nr. 4 AO nicht mehr entspricht, erfolgt gemäß § 61 Abs. 3 AO eine rückwirkende zehnjährige Nachversteuerung.

Die rückwirkende Nachversteuerung wegen des Verstoßes wird in der Literatur als zu weitreichend kritisiert. In den Fällen, in denen in den vergangenen Veranlagungszeiträumen die Voraussetzungen für die Steuerbegünstigung erfüllt worden sind und die angesammelten Mittel entsprechend der Zweckbindung eingesetzt worden sind, schieße die Sanktion weit über das Ziel hinaus. Verwiesen wird insoweit auch auf die Möglichkeit eines Billigkeitserlasses (§§ 163, 227 AO), vgl. z.B. Gersch, in: Klein, AO, 19. Aufl. 2025, § 61 Rz. 3. Der BFH steht einem Billigkeitserlass in diesen Fällen jedoch eher restriktiv gegenüber.

Sachverhalt

Im Streitfall hatte eine gemeinnützige GmbH den Grundsatz der Vermögensbindung seit ihrer Gründung im Jahr 2004 in der Satzung verankert. Im August 2012 wurde durch die Gesellschafterversammlung der Klägerin eine Neufassung der Satzung beschlossen, die keine Regelung zur Verwendung des Vermögens bei Auflösung der Gesellschaft oder bei Wegfall des Zwecks enthielt. Über ein Jahr später fiel im Rahmen einer Betriebsprüfung der Wegfall der Vermögensbindungsklausel auf. Die Satzung der Klägerin wurde daraufhin um eine neue Klausel ergänzt. Das Finanzamt versagte aufgrund des Wegfalls der Klausel im Jahr 2012 rückwirkend die Steuerbefreiung gemäß § 61 Abs. 3 AO und erließ geänderte Körperschaftsteuerbescheide. Die hiergegen eingelegte Klage wurde rechtskräftig abgewiesen. Den parallel dazu gestellten Antrag auf eine abweichende Festsetzung nach § 163 AO lehnte das Finanzamt ab. Die hiergegen gerichtete Klage wies das FG zurück. Der BFH bestätigte die Auffassung der Vorinstanz und wies die Revision des Klägers als unbegründet zurück.

Entscheidung des BFH

§ 163 AO eröffnet die Möglichkeit einer abweichenden Steuerfestsetzung in Fällen der persönlichen oder sachlichen Unbilligkeit. Die Festsetzung einer Steuer ist aus – im Streitfall allein in Betracht kommenden – sachlichen Gründen unbillig, wenn sie zwar dem Wortlaut des Gesetzes entspricht, aber den Wertungen des Gesetzes zuwiderläuft. Einen solchen ungewollten Wertungswiderspruch erkannte der BFH indes nicht. Nach einer eingehenden Analyse der Entstehungsgeschichte, des Gesetzeszusammenhangs und dem Zweck des § 55 Abs. 1 Nr. 4 AO kommt der V. Senat zu dem Ergebnis, dass der Gesetzgeber mit § 61 Abs. 3 AO bewusst in Kauf genommen habe, dass allein schon der Verstoß gegen die satzungsmäßige Vermögensbindung dazu führt, dass die Steuervergünstigung rückwirkend zu versagen ist. Ein tatsächlicher „Missbrauch“ der Mittel zu nicht steuerbegünstigten Zwecken sei nicht erforderlich. Er folgert daraus für das Billigkeitsverfahren, dass eine Korrektur im Billigkeitsverfahren jedenfalls in den Fallgestaltungen nicht in Betracht kommt, in denen die satzungsmäßige Vermögensbindung wegfällt und der Verstoß gegen die satzungsmäßige Vermögensbindung mehr als ein Jahr nach Wirksamkeit der Satzungsänderung bestehen bleibt – auch dann nicht, wenn es tatsächlich zu keiner schädlichen Mittelverwendung gekommen ist.

Einordnung

Für gemeinnützige Organisationen zeigt die Entscheidung auf, dass bei Satzungsänderungen besonderes Augenmerk darauf zu legen ist, dass der Grundsatz der satzungsmäßigen Vermögensbindung eingehalten wird. Es droht die einschneidende Rechtsfolge des § 61 Abs. 3 AO mit einer rückwirkenden Nachversteuerung – selbst, wenn die Mittel tatsächlich nicht zweckwidrig eingesetzt wurden. Ein wirksames Tax Compliance Management System kann hier helfen, die Risiken eines solchen Verstoßes von vornherein zu minimieren.

Fällt auf, dass im Rahmen einer Satzungsänderung die Vermögensbindungsklausel aufgehoben oder unter Verstoß gegen § 61 Abs. 1 AO geändert wurde, ist schnelles Handeln gefragt. Der BFH betont in seiner Entscheidung, dass er keine pauschale Aussage im Hinblick auf die Möglichkeit eines Billigkeitserlasses treffen will. Insbesondere ließ er offen, ob eine Unbilligkeit i.S. des § 163 Abs. 1 Satz 1 AO angenommen werden könne, wenn der Verstoß innerhalb „weniger Wochen“ durch eine neuerliche Änderung der Satzung beseitigt wird und das Vermögen während dieses Zeitraums nicht für nicht steuerbegünstigte Zwecke verwendet wurde.

Praxishinweis

Des Weiteren gibt der BFH dem Berater Argumentationspotenzial für das Steuerfestsetzungsverfahren an die Hand, wenn wegen eines Verstoßes gegen § 61 Abs. 1 AO gemäß § 61 Abs. 3 AO die Steuerfestsetzungen rückwirkend aufgehoben werden.

• Der Senat weist darauf hin, dass im Steuerfestsetzungsverfahren der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit gilt. Auch im Rahmen von § 61 Abs. 3 AO ist dieser Grundsatz zu beachten und zu prüfen, ob die Rechtsfolge der rückwirkenden zehnjährigen Nachversteuerung nach den Umständen des jeweiligen Einzelfalls unverhältnismäßig ist.
• Das Gericht weist zudem darauf hin, dass die unterschiedlichen Rechtsfolgen bei Verstößen gegen die formelle Satzungsmäßigkeit (§ 61 Abs. 1, Abs. 3 AO) einerseits und bei Verstößen der tatsächlichen Geschäftsführung (§ 63 Abs. 2 Halbsatz 2 i.V.m. § 61 Abs. 3 AO) andererseits eine verfassungsrechtlich nicht gerechtfertigte Ungleichbehandlung gemäß Art. 3 Abs. 1 GG darstellen könnten.

Beide diesbezüglichen Einwände des Klägers sind aber nicht im Billigkeitsverfahren zu prüfen und änderten daher nichts an der Zurückweisung der Revision im Streitfall. Im Festsetzungsverfahren können diese Erwägungen in der Abwehrberatung aber – je nach den Umständen des Einzelfalles – fruchtbar gemacht werden.